2 de jan de 2012

Estudando Demonstrações Contábeis

Olá amigos seguidores do Blog Ideias Contábeis,
No primeiro dia útil de 2012 estamos retomando nossas atividades no Blog. Espero contar com vocês com comentários, críticas e sugestões.
Vamos começar 2012 com uma série de postagens baseada em uma das atividades desenvolvidas na disciplina Contabilidade Societária, que cursei no primeiro semestre de 2011, na FEA/USP. Chamarei esse série de Estudando Contabilidade Societária... A cada tema discutido semanalmente, os alunos tinham que elaborar cinco questões, as quais eram debatidas em uma aula posterior. Na ocasião, postei todas as questões que apresentei, aqui no Blog, agora vou postar as propostas de respostas e conto com vocês para aprendermos juntos. 
O primeiro tema é DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS.

Seguem as perguntas e minhas propostas de respostas (em azul).

1)      Segundo a legislação societária vigente no Brasil e as normas emitidas pela Comissão de Valores Mobiliários em referência às companhias abertas, o que deve compor o conjunto completo das demonstrações contábeis?

Lei nº 6.404/1976 e atualizações: Art. 176. Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará elaborar, com base na escrituração mercantil da companhia, as seguintes demonstrações financeiras, que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as mutações ocorridas no exercício: I - balanço patrimonial; II - demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados; III - demonstração do resultado do exercício; e  IV – demonstração dos fluxos de caixa; e (Redação dada pela Lei nº 11.638,de 2007) V – se companhia aberta, demonstração do valor adicionado. (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007)
Estrutura Conceitual – CPC 00 (Deliberação CVM nº 539/2008): O conjunto completo de demonstrações contábeis inclui, normalmente, o balanço patrimonial, a demonstração do resultado, a demonstração das mutações na posição financeira (demonstração dos fluxos de caixa, de origens e aplicações de recursos ou alternativa reconhecida e aceitável), a demonstração das mutações do patrimônio líquido, notas explicativas e outras demonstrações e material explicativo que são parte integrante dessas demonstrações contábeis. Porém, o CPC 00 (R1) (Deliberação CVM nº. 675/11) não traz mais esses termos!!
CPC 26 (Deliberação CVM nº. 676/11): O conjunto completo de demonstrações contábeis inclui: (a) balanço patrimonial ao final do período; (b1) demonstração do resultado do período; (b2) demonstração do resultado abrangente do período; (c) demonstração das mutações do patrimônio líquido do período; (d) demonstração dos fluxos de caixa do período; (e) notas  explicativas,  compreendendo  um  resumo  das  políticas  contábeis significativas e outras informações elucidativas; (f) balanço  patrimonial do início  do  período  mais  antigo, comparativamente apresentado,  quando  a  entidade  aplica  uma  política  contábil retrospectivamente ou  procede  à  reapresentação retrospectiva de  itens  das demonstrações contábeis, ou ainda quando procede à reclassificação de itens de suas demonstrações contábeis; e (g) demonstração  do valor  adicionado  do  período,  conforme  Pronunciamento Técnico  CPC  09,  se  exigido  legalmente  ou  por  algum  órgão  regulador  ou mesmo se apresentada voluntariamente.


2)      Qual o tratamento a ser dado à Participação de acionistas não controladores no Balanço Patrimonial, segundo o CPC 26 e segundo a Lei nº 6.404/1976?

CPC 26 (Deliberação CVM nº. 676/11): Informação a ser apresentada no balanço patrimonial
54.  O balanço patrimonial deve apresentar, respeitada a legislação,  no  mínimo,  as seguintes contas: (...) (q) participação de não controladores apresentada de forma destacada dentro do patrimônio líquido;
Lei nº 6.404/1976 e atualizações: Art. 250. § 1º A participação dos acionistas não controladores no patrimônio líquido e no lucro do exercício será destacada, respectivamente, no balanço patrimonial e na demonstração do resultado do exercício. (Redação dada pela Lei nº 9.457, de 1997)

3)      Em que consiste o resultado abrangente, objeto da DRA? Dê exemplos?

CPC 26 (Deliberação CVM nº. 676/11): Outros resultados abrangentes compreendem  itens  de  receita  e  despesa (incluindo ajustes de reclassificação) que não são reconhecidos na demonstração do  resultado  como  requerido  ou  permitido  pelos  Pronunciamentos, Interpretações  e  Orientações  emitidos  pelo  CPC.  Os componentes  dos  outros resultados abrangentes incluem:
(a) variações  na  reserva  de  reavaliação,  quando  permitidas  legalmente  (ver Pronunciamentos  Técnicos  CPC  27 – Ativo  Imobilizado  e  CPC  04 – Ativo Intangível);
(b) ganhos  e  perdas  atuariais  em  planos  de  pensão  com  benefício  definido reconhecidos  conforme  item  93A  do  Pronunciamento  Técnico  CPC  33 – Benefícios a Empregados;
(c) ganhos e  perdas  derivados  de  conversão  de  demonstrações  contábeis  de operações  no  exterior  (ver  Pronunciamento  Técnico  CPC  02 – Efeitos  das Mudanças nas Taxas de Câmbio e Conversão de Demonstrações Contábeis);
(d) ganhos  e  perdas  na  remensuração  de  ativos  financeiros  disponíveis  para venda  (ver  Pronunciamento  Técnico  CPC  38 – Instrumentos  Financeiros: Reconhecimento e Mensuração); 
(e) parcela efetiva de ganhos ou perdas advindos de  instrumentos de hedge em operação de hedge de fluxo de caixa (ver Pronunciamento Técnico CPC 38).

4)      Quais as vantagens e desvantagens dos métodos Direto e Indireto de apresentação da Demonstração dos Fluxos de Caixa?

Costumamos dizer que a DFC pode ser elaborada pelo método direto ou indireto. Na verdade essa expressão tem um equívoco: não é a DFC, como um todo, que é pelo método direto ou indireto, mas apenas a apuração dos fluxos de caixa das atividades operacionais.
CPC 03 (R2) - Demonstração dos Fluxos de Caixa (Deliberação CVM nº. 641/10): A entidade deve divulgar os fluxos de caixa das atividades operacionais, usando:  
a.  o método direto, segundo o qual as principais classes de recebimentos brutos e pagamentos brutos são divulgadas; ou
b.  o método indireto, segundo o qual o lucro líquido ou prejuízo é ajustado pelos efeitos: 
(i)  das transações que não envolvem caixa; 
(ii) de quaisquer diferimentos ou outras apropriações por competência sobre recebimentos ou pagamentos operacionais passados ou futuros; e 
(iii) de itens de  receita  ou  despesa  associados  com  fluxos  de  caixa  das atividades de investimento ou de financiamento.

Lei nº 6.404/1976 e atualizações: Art. 188.  As demonstrações referidas nos incisos IV (DFC) e V (DVA) do caput do art. 176 desta Lei indicarão, no mínimo: (Redação dada pela Lei nº 11.638,de 2007)
I – demonstração dos fluxos de caixa – as alterações ocorridas, durante o exercício, no saldo de caixa e equivalentes de caixa, segregando-se essas alterações em, no mínimo, 3 (três) fluxos: (Redação dada pela Lei nº 11.638,de 2007)
a) das operações; (Redação dada pela Lei nº 11.638,de 2007)
b) dos financiamentos; e (Redação dada pela Lei nº 11.638,de 2007)
c) dos investimentos; (Redação dada pela Lei nº 11.638,de 2007)

A Lei Societária não faz menção aos métodos de apuração dos fluxos de caixa das atividades operacionais, direto ou indireto!!!

Método direto
Vantagens: Evidencia os pagamentos e recebimentos brutos de natureza operacional; fácil entendimento; facilita projeções de fluxos de caixa futuros.
Desvantagens: Não apresenta conciliação entre lucro e caixa, a qual deve ser apresentada adicionalmente.
Método indireto
Vantagens: apresenta conciliação entre lucro e caixa
Desvantagens: Não evidencia os pagamentos e recebimentos brutos de natureza operacional; dificulta determinação dos critérios de classificação usados; e não revela montantes dos juros e dividendos pagos; requer maior conhecimento para seu entendimento; dificulta projeções de fluxo de caixa futuro.

5)      Na apresentação da Demonstração do Resultado do Exercício, quais os principais objetivos do método da função da despesa e do método da natureza da despesa? Qual dos dois métodos tem sido mais adotado pelas empresas no Brasil?

CPC 26 (Deliberação CVM nº. 676/11): A primeira forma de análise é o método da natureza da despesa. As despesas são agregadas  na  demonstração  do  resultado  de  acordo  com  a  sua  natureza  (por exemplo,  depreciações,  compras  de  materiais,  despesas  com  transporte, benefícios aos  empregados  e  despesas  de  publicidade),  não  sendo  realocados entre  as  várias  funções  dentro  da  entidade.  Esse  método  pode  ser  simples  de aplicar  porque  não  são  necessárias  alocações  de  gastos  a  classificações funcionais. Um exemplo de classificação que usa o método da natureza do gasto é o que se segue:   
Receitas 
Outras Receitas 
Variação do estoque de produtos acabados e em elaboração
Consumo de matérias-primas e materiais 
Despesa com benefícios a empregados 
Depreciações e amortizações 
Outras despesas 
Total da despesa 
Resultado antes dos tributos

A segunda forma de análise é o método da função da despesa ou do “custo dos produtos e serviços vendidos”, classificando-se as despesas de acordo com a sua função como parte do custo dos produtos ou serviços vendidos ou, por exemplo, das  despesas  de  distribuição  ou  das  atividades  administrativas.  No  mínimo,  a entidade deve divulgar o  custo  dos  produtos  e  serviços  vendidos  segundo  esse método  separadamente  das  outras  despesas.  Esse  método  pode  proporcionar informação  mais  relevante  aos  usuários  do  que  a  classificação  de  gastos  por natureza,  mas  a  alocação  de  despesas  às  funções  pode  exigir  alocações arbitrárias  e  envolver  considerável  julgamento.  Um  exemplo  de  classificação que utiliza o método da função da despesa é a seguinte:
Receitas 
Custo dos produtos e serviços vendidos
Lucro bruto 
Outras receitas 
Despesas de vendas 
Despesas administrativas 
Outras despesas 
Resultado antes dos tributos 

As entidades que classifiquem os gastos por função devem divulgar informação adicional sobre a natureza das despesas, incluindo as despesas de depreciação e de amortização e as despesas com benefícios aos empregados.
A escolha entre o método da função das despesas e o método da natureza das despesas depende de fatores históricos e setoriais e da natureza da entidade.
Ambos os métodos proporcionam uma indicação das despesas que podem variar, direta ou indiretamente, com o nível de vendas ou de produção da entidade. Dado que cada método de apresentação tem seu mérito conforme as características de diferentes tipos de entidade, este Pronunciamento estabelece que cabe à administração eleger o método de apresentação mais relevante e confiável, atendidas as exigências legais. Entretanto, dado que a informação sobre a natureza das despesas é útil ao prever os futuros fluxos de caixa, é exigida divulgação adicional quando for usada a classificação com base no método da função das despesas.
O método mais utilizado pela maioria das empresas no Brasil, pelo menos no universo que temos observado, é o da análise da despesa por função. 


E aí, concorda com tudo? Tem mais perguntas sobre esse tema? Manda pra gente e vamos aprender juntos!
O próximo post será sobre o tema Demonstração do Valor Adicionado (DVA). Teremos várias perguntas sobre esse tema!

8 comentários:

  1. Professora, eu como estudante e amador das ciências contábeis fico perdido com tantas normas, sendo que algumas até em conflito, seguir normas contábeis do CFC ou da RFB, seria ótimo uma linha de normas que não fossem tão conflitantes.

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  2. Sim, Rafael, são muitas normas, mas n]ao temos outra alternativa a não ser estudarmos continuamente para podermos prestar informações úteis.

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  3. Minha Prezada Claudia
    Acho que estou ficando velho, mesmo, quando me formei em Contabilidade (1967) iniciei estudando a classificação das despesas por natureza, no meio do curso, veio a grande novidade: agora a classificação da despesas deve ser "por função".
    O setor público não ficou para trás e a Lei 4.320/64 sapecou, também, a "classificação funcional da despesa" diziam e dizem que é melhor para o planejamento.
    Naquela época era PROIBIDO tratar das Despesas pela Natureza e AI do aluno que trata-se do tema.
    Agora, vem o CPC e diz que temos que ter as duas classificações....
    Acho que está na hora de me aposentar.....
    Grande abraço e saiba que gostei de sua postagem nesse inicio do ano de nosso senhor de 2012.
    Prof. Lino Martins

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  4. Obrigada, Prof. Lino! É um honra ter um comentário seu aqui... E ainda um comentário que nos enriquece e ensina, pois eu não sabia da "primazia" da classificação da despesa por natureza há alguns anos atrás. Como tenho algumas leituras e um tempo um pouco mais livre, tem uma série de questões que discutimos nas aulas do Doutorado que vou postar no Blog. Abraços

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  5. O IAS 1 não cita a possibilidade de apresentação da Demonstração dos Resultados Abrangentes em
    conjunto com a DMPL, mas apenas em conjunto com a DRE ou em separado. Assim, o modelo
    apresentado no CPC 26 (Apêndice A(R1)), que congrega a DRA e a DMPL em uma única
    demonstração, pode ser considerado como estando em acordo com o IFRS?

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  6. Oi Paulo,
    Na minha opinião, apesar dessa diferença na forma de apresentação, se as informações forem conservadas em sua essência, tal como seriam se fossem apresentadas em separado, não vejo desacordo com o IFRS. A questão é se a forma de apresentação colaborar para uma divulgação incompleta.

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  7. Mas o IFRS também normatiza a apresentação das informações. Aliás, um dos grandes problemas que tenho visto nas demonstrações das companhias brasileira é justamente este descaso com as normas de disclosure.

    E acho que o IAS 1 é bem claro quanto à DRA: é uma demonstração específica, diferente da DMPL (§ 10). Quando a DRE é apresentada em separado, a DRA deve vir logo após (§ 12). Qualquer coisa diferente disso é invenção de moda por parte do CPC.

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  8. Sim, sim... Concordo que os requisitos de disclosure não recebem a mesma atenção que os critérios de reconhecimento e mensuração... E além disso parece que os normatizadores e auditores no Brasil realmente deixam os critérios de disclosure para segundo plano... Vemos por aí uma quantidade bastante razoável de relatórios que não apresentam a divulgação mínima, sem no entanto, qualquer observação nos relatórios de auditoria...

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“... nunca [...] plenamente maduro, nem nas idéias nem no estilo, mas sempre verde, incompleto, experimental.” (Gilberto Freire)